פסק דין

 

1.         המערער היה הבעלים של מספר מוניות. המשיב הגיע למסקנה כי הכנסותיו של המערער כפי שהוצהר עליהן בדו"חות שהוגשו לשנים 1996-1998 אינן סבירות. נערכה למערער שומה לפי מיטב השפיטה, על ידי המפקח מר רפי קדם (להלן - "המפקח"). המערער הגיש השגה על שומה זו. ההשגה נדחתה, ומכאן הערעור.

 

2.         הנתון בדבר מספר המוניות שהופעלו על ידי המערער באופן מלא (דהיינו - מספר המוניות שהופעלו בשתי משמרות בכל יממה, במובחן ממספר המוניות הכולל שהיו בבעלות המערער, שחלקן הופעלו באופן חלקי) כמעט שאינו במחלוקת.

בשנת 1996 הפעיל המערער 11 מוניות. ההכנסות המדווחות לשנה זו עמדו על 172,923 ש"ח.

בשנת 1997 הפעיל המערער 10 מוניות. ההכנסות המדווחות על ידו לשנה זו עמדו על 126,082 ש"ח.

לגבי שנת 1998 טוען המערער שהפעיל 8 מוניות "מלאות" (סעיף 10(ג) לתצהירו הראשון של המערער), בעוד שהמשיב טוען שהופעלו 9 מוניות. אגב, במסגרת ניסיון להגיע להסדר פשרה, אישר ב"כ המשיב, כי יהיה מוכן לחשב את ההכנסות לשנת 1998 לפי 8 מוניות (עמ' 11, ש' 21 לפרוטוקול). ההכנסות לשנת 1998 עליהן דיווח המערער עמדו על 136,182 ש"ח.

 

3.         המפקח הסביר, בתצהירו הראשון, מדוע ההכנסות האמורות לא נראו סבירות בעיניו.

בביקורת שנערכה נמצא סך כל הקילומטרז' שנסעו כל המוניות. על נתון זה, המפורט בסעיף 7 לתצהירו הראשון של המפקח, אין מחלוקת.

בנוסף, נערך ניתוח של הנתונים שהופיעו על סרטי הקופות הרושמות (המונים) שהיו מותקנות במוניות. מתוך סך כל הפדיון השנתי שנרשם במונים ומספר הנסיעות שנעשו התקבל פדיון ממוצע לנסיעה. פדיון זה "תורגם" לפדיון ממוצע לקילומטר "נסיעה עסקית", על פי טבלת עזר שנערכה על-ידי המחלקה הכלכלית של נציבות מס הכנסה עליה העיד מר אורי הרוש, כמפורט להלן. החישוב האמור הראה, שהפדיון הממוצע לקילומטר "נסיעה עסקית" תואם, באופן כללי, את הפדיון הממוצע לקילומטר הנהוג בירושלים המופיע בתדריך הכלכלי (סעיף 11 לתצהירו הנ"ל של המפקח).

חישוב המחזור העסקי של המערער נעשה על ידי הכפלת הפדיון הממוצע לקילומטר בסך כל הקילומטרז' העסקי.

כמפורט בסעיפים 12 ו- 13 לתצהירו הנ"ל של המפקח, ולאחר שהופחת מהפדיון שהתקבל בפועל על-פי טענת המשיב (כפי שחושב בדרך המפורטת לעיל), הפדיון עליו הצהיר המערער בדו"ח, נמצא כי, לכאורה, המערער השמיט סכומי פדיון ניכרים, כמפורט להלן:

 

בשנת 1996 השמטת הפדיון עמדה על 1,690,872 ש"ח.

בשנת 1997 השמטת הפדיון עמדה על 1,632,273 ש"ח.

בשנת 1998 השמטת הפדיון עמדה על 1,636,377 ש"ח.

יצויין, כי המערער לא חלק על הנתונים שהתקבלו מסרטי הקופה כפי שהם פורטו בתצהיר המפקח.

המשיב לא זקף את מלוא סכומי הפדיון שהושמטו, המפורטים לעיל, על חשבון ההכנסות שהושמטו, אף כי לדעת המפקח הוא היה רשאי לעשות כך, אלא הפחית מהפדיון הוצאות שונות, אף כי לא כולן נדרשו על ידי המערער עצמו: הוצאות משכורת לנהגים, שכירות זכות ציבורית, אגרות רישוי וביטוח, תיקונים ותחזוקה, דלק (סולר), משרד תקשורת והנהלת חשבונות, הוצאות מימון, הפסד הון שוטף ופחת.

בהתבסס על חישוב זה נקבעו הכנסותיו של המערער, בשומה לפי מיטב השפיטה, כדלהלן: לשנת 1996 - 825,374 ש"ח, לשנת 1997 - 707,440 ש"ח, לשנת 1998 - 677,961 ש"ח.

חישוב ההכנסה (פדיון כולל פחות ההוצאות) מפורט בנספחים 1-3 להודעה המפרשת את נימוקי השומה.

 

4.         כחיזוק והשלמה לתחשיבי המפקח הוגשה חוות דעת מומחה של מר אורי הרוש, אשר ערך את התדריך הכלכלי בענף המוניות מטעם נציבות מס הכנסה. בחוות דעת זו מוסבר כיצד נקבע שיעור נסיעות הסרק (35 אחוז) ומספר הנסיעות הפרטיות אותן הפחית המשיב מסך כל הקילומטרז', כדי לקבל את הנתון בדבר ה"קילומטרז'  העסקי". מטעם המערער לא הובאו ראיות לסתור קביעות אלה.

 

5.         כאמור, חוסר הסבירות שבהכנסות עליהן דיווח המערער, עולה, בראש ובראשונה, מתוך חישוב הפדיון הכולל. חישוב זה, כמפורט לעיל, מבוסס על נתונים שנלקחו מסרטי הקופה (המונה). מנתונים אלה מתברר הקילומטרז' הכולל, והכפלת ה"קילומרז' העסקי" (דהיינו - לאחר ניכוי נסיעות סרק ונסיעות פרטיות) בפדיון הממוצע לקילומטר "נסיעה עסקית" מביאה לתוצאה שונה בתכלית מהפדיון עליו דווח המערער.

בנוסף, עמד המפקח על כך שההוצאות שהמערער ביקש להכיר בהן אינן סבירות. הקטנת ההוצאות נועדה, על פני הדברים, לתמוך בהכנסה המופחתת עליה דיווח המערער.

בהקשר זה ציין המפקח בתצהירו את העניינים הבאים: המערער לא צירף לדו"חות טפסי פחת כנדרש; מדו"חות רווח והפסד עולה שהמערער כמעט ולא הפחית הוצאות ביטוח; המערער דרש הוצאות דלק בהיקף של כ- 50 אחוז מההוצאות האמיתיות המתחייבות מהקילומטרז' שעשו המוניות; המערער דיווח על העסקת נהגים בהיקף של שש משרות מלאות (נספחים א' ו- ב' לתצהירו הראשון של המפקח), בעוד שמספר המוניות שהופעלו במשך כל שעות היממה מחייב העסקת כעשרים נהגים במשרה מלאה.

הנתונים הנ"ל הביאו את המשיב למסקנה, כי המערער ביקש להצניע את היקף הפעלת המוניות ולהתאים את ההוצאות שדרש להכנסות עליהן דיווח, וחיזקו את המסקנה בדבר אי סבירות ההכנסה המוצהרת.

 

6.         כאן יצויין, כי המערער לא תקף ישירות את המסקנות הנ"ל ואת התוצאה, לפיה, בהתחשב בנתונים הנ"ל, היה מקום לקבוע שהכנסותיו המדווחות אינן סבירות. עמדה זו של המערער נובעת מטענתו הבסיסית, שכל החישוב שנערך אינו תואם את אופן הפעלת המוניות על ידו, כדלהלן:

חישוב ההכנסות שנערך על ידי המשיב מבוסס על ההנחה שנהגי המוניות היו עובדיו השכירים של המערער. בגדר הנחה זו מיוחס למערער כל הפדיון שהתקבל ושנרשם במונה.

בנוסף, על פי שיטה זו, המערער זכאי להפחית מהפדיון הוצאות עבור דלק ומשכורות לנהגים. אכן, בתחשיביו זקף המשיב לזכות המערער הוצאות אלה, בשיעור אותו מצא כסביר בהתחשב בהיקף הפעילות, על אף שהמערער עצמו לא דיווח על מלוא ההוצאות האמורות (כמפורט לעיל, המערער דיווח על כ-50 אחוז מההוצאות הסבירות לדלק ועל משכורות לשישה נהגים בלבד).

מאידך גיסא, המערער טוען, כי התקשר עם נהגי המוניות שהעסיק ב"שיטת הפיקס". על פי שיטה זו, המתוארת בתצהירו של המערער ובתצהירו של מר אשר תורג'מן, מנהל תחנת מוניות, הנהג משלם סכום קבוע ומוסכם מראש לבעל המוניות עבור כל משמרת של 12 שעות, סכום המכונה "דמי שכירות", ללא קשר לפדיון. על פי שיטה זו, הנהג נושא בהוצאות לרכישת דלק, כשהמונית נמסרת לנהג עם מיכל דלק מלא והוא מחזירה במצב זה, ובכל יתר ההוצאות נושא בעל המונית. "דמי השכירות" (או "מחיר הפיקס") לשנים 1996 ו- 1997 עמד על 180 ש"ח למשמרת אחת של 12 שעות, ובשנת 1998 - על 200 ש"ח. לטענת המערער, הכנסתו אינה אלא סך כל דמי השכירות שקיבל מנהגי המוניות, בניכוי ההוצאות אותן הוא זכאי לנכות. לפיכך, אין חשיבות לנתונים המבוססים על סרטי הקופה.

 

7.         לטענת המערער, אם הכנסתו תחושב על יסוד ההנחה שפעל ב"שיטת הפיקס", יימצא שכלל לא היה מקום לדחות את הנתונים שנכללו בדו"חות שהגיש. המערער צירף לתצהירו שישה הסכמים שערך עם נהגים, מהם עולה כי הם הועסקו על ידו בשיטה האמורה. לטענתו ברשותו עוד "עשרות" הסכמים כאלה (סעיף 6 לתצהירו הראשון של המערער). עיון בהסכמים אלה מצביע על כך שאין בהם כדי לסייע באופן חד משמעי למערער. אכן, בהסכמים נאמר כי הנהג "מועסק כעצמאי", אך אין בהם דבר בשאלת חישוב התמורה לנהג (או התמורה לבעל המונית עבור "השכרתה" כביכול). כידוע, הגדרת הנהג כ"עצמאי" אינה יכולה לשנות את מעמדו האמיתי (כעובד) אם על פי המבחנים המקובלים בדיני העבודה יהיה מדובר ביחסי עבודה. מכל מקום, אינני סבור שההסכמים (שאינם מתייחסים לכל הנהגים) מחזקים בצורה ממשית את טענת המערער שכל הכנסתו נבעה אך ורק מ"דמי השכירות" ששולמו לו עי-ידי הנהגים.

לטענת המערער, גם בשנות מס קודמות דיווח על הכנסות על פי השיטה האמורה ודו"חותיו אושרו.

 

8.         המשיב דוחה מכל וכל את הטענה לפיה יש לחשב את הכנסות המערער על פי "דמי השכירות" שקיבל מהנהגים. הנימוק המרכזי לעמדה האמורה נעוץ בעובדה שהדו"חות שהגיש המערער עצמו אינם מתיישבים עם טענתו להשכרת המונית וקבלת "דמי שכירות" בסכום "פיקס". כזכור, המערער ניכה מהפדיון הוצאות לרכישת דלק ואף דיווח לרשויות המס על העסקת נהגים שכירים (נספח א' לתצהיר המפקח). זאת ועוד, המערער לא הוציא חשבוניות מס לנהגים, כפי שמתחייב כאשר אלה אינם עובדיו, אלא "שוכרי" המונית המשלמים לו סכום קבוע כ"דמי שכירות".

כפי שניתן להיווכח מעיון בתרשומת שערך המפקח בעקבות פגישה עם המערער ומי שייצגה אותו כלפי המשיב (הגב' רינה אברהם), התמונה שהוצגה למפקח לא היתה תמונה של העסקת נהגים בשיטת דמי השכירות הקבועים (נספח א' לתצהירו השני של המפקח). בתרשומת זו מפרט המפקח את המשכורות שדווחו על ידי המערער, ומוצא כי, בהתחשב בסכומים אלה (שנקבעו, לדברי המערער, לפי 30 אחוז מהפדיון) עדיין נמצא הפרש שכונה על ידי המפקח "הפרש פדיון על ידי נהגים ללא משכורת".

מרישום זה מבקש המערער ללמוד, כי גם המפקח הכיר בכך שהוא מעסיק "נהגים ללא משכורת", דהיינו - בשיטת "הפיקס". ואולם, מהתרשומת עולה בבירור, כי המערער מסר למפקח שהוא משלם משכורות לנהגים ("לאור הערות שהנישום קיבל במסגרת דיונים על שומות לשנים קודמות החל הנישום בהדרגה להפעיל את המוניות באמצעות נהגים במשכורת. סכום המשכורת נקבע לפי 30% מהפדיון שכל נהג מביא (על פי המצוין בסרט הקופה)"). כל שציין המפקח הוא, שגם על פי הנתונים להם טוען המערער, אין בתשלום המשכורות להסביר את ההפרש הבלתי סביר בין הפדיון המוצהר לבין הפדיון שחושב על-ידי המשיב. זאת ועוד, בתרשומת הנ"ל נרשם גם כי המערער נושא בעצמו בהוצאות הדלק, ענין שאינו מתיישב עם העסקת נהגים בשיטת ה"פיקס".

 

9.         כאשר המערער נשאל בבית המשפט על צורת הדיווח שלו, שאינה מתיישבת עם טענתו לקבלת "דמי שכירות" מהנהגים, השיב תשובות בלתי ברורות. על אף שחלק על כך שהדיווח שלו למס הכנסה לא נעשה על יסוד ההנחה שהוא עובד בשיטת ה"פיקס", לא השיב המערער תשובה עניינית כאשר נשאל על הדיווח שלו לפיו שילם משכורת לנהגים ("נתתי משכורות אבל לא בידיעה שאני מעסיק נהגים שכירים", עמ' 24, ש' 8 לפרוטוקול). לדבריו, רק במהלך הדיונים בתיק דנן הבין המערער כי בשיטת ה"פיקס" אין הוא זכאי לנכות הוצאות דלק (שם).

 

10.       נמצא, כי צורת הדיווח בה נקט המערער אינה מתיישבת עם טענתו הבסיסית לפיה הכנסתו מצומצמת רק ל"דמי שכירות" אותם קיבל מהנהגים. יתרה מכך, המערער לא מסר הסבר מניח את הדעת ל"פער" זה בין המבנה העסקי שהציג לשלטונות המס לבין הטענות שהועלו לראשונה בבית המשפט.

עובדה זו, כשלעצמה, פוגעת במהימנות המערער. מטענות המערער עולה, כי אין לבוא אליו בטרוניה בנדון, שכן הוא עצמו אינו מתמצא בסוגיה, ולפיכך הסתייע ביועצת מס אשר ייצגה אותו בפני המשיב.

אינני מקבל טענה זו. ראשית, אין לאפשר לנישום להסתתר מאחורי מעשיו של מייצגו, במיוחד לא כאשר המייצג כלל לא העיד ולא הסביר את פשר הדברים. שנית, אין מדובר בסוגיה מורכבת של דיני המס. המערער דיווח על מתן משכורות למספר נהגים וביקש לנכות הוצאות דלק. מי שברשותו מספר כה גדול של מוניות ומי שאינו נושא כלל בהוצאות לרכישת דלק (אם אכן פעל המערער בשיטה עליה העיד), אמור להבין ללא כל קושי שאין הוא יכול לנכות הוצאות אלה, בסכומים נכבדים יותר, שכן כלל לא נשא בהן.

 

11.       די בקביעה האמורה, בענין העדר משקל ממשי לגירסה שהעלה המערער בבית המשפט, כדי להביא לדחיית ערעורו, כאשר מהלכי המשיב ותחשיביו, ככל שהם מבוססים על ההנחה שהמערער העסיק נהגים במשכורת, נמצאו סבירים (למעשה סבירותם, בהיבט האמור, כלל לא הועמדה במחלוקת).

מי שמדווח לרשויות המס באופן שעולה ממנו, במפורש, כי הוא נושא בהוצאות דלק ומשלם משכורות לנהגים, ואחר כך, רק בשלב הערעור בבית המשפט, הוא משנה את גירסתו ומעלה גירסה שונה לחלוטין, אינו יכול לצפות שהגירסה המאוחרת תתקבל כעדיפה בעיני בית המשפט, במיוחד שהיא נשענת אך על עדות המערער עצמו וגם לא נתמכת במסמכים. אין לשכוח כי למערער היתה הזדמנות גם בשלב ההשגה להעמיד את המשיב על הדברים לאשורם, אם טעה בעת שהגיש את הדו"ח והובן שלא כהלכה בשלב א' של קביעת השומה. לא שמעתי שכך נעשה על ידו.

יתרה מזו, קבלת עמדתו הנוכחית של המערער אינה מתיישבת עם העובדה שלא נתן לנהגים חשבוניות מס בתמורה לאותם "דמי שכירות".

יודגש, כי עמדת המערער, כפי שציין בא כוחו בסיכומיו, היא, שהוא עבד לכל אורך התקופה הרלבנטית אך ורק בשיטת ה"פיקס", ולא בשיטה מעורבת כלשהיא (עמ' 29, ש' 14 לפרוטוקול). אם אכן כך היה, ניתן היה לצפות שהדבר יבוא לידי ביטוי בתרשומת שערך המפקח בעקבות הפגישה בה נכח המערער עצמו. היתה זו הזדמנות למערער להעמיד את הדברים על דיוקם. ודוק - אין מדובר בענין הנוגע לצורת חישוב המס, או לעניינים חשבונאיים, אלא בנתון שהוא בלב-ליבו של עסקו של המערער.

מכאן שיש להעדיף את המתכונת העסקית המתיישבת עם צורת הדיווח על פני המתכונת העסקית שעליה העיד המערער לראשונה בבית המשפט.

אכן, הדיווח שמסר המערער למשיב אינו סביר, אם ההנחה היא שהפדיון כולו הגיע לכיסו של המערער (ולא רק "דמי השכירות" שקיבל מהנהגים), ולפיכך לא נמצא פגם בקביעת השומה על פי מיטב השפיטה.

 

12.       בא כוח המערער הדגיש את החובה הציבורית של המשיב (ושל בית המשפט) להביא לכך שייגבה מס אמת, ולא מס "וירטואלי" המבוסס על תחשיב המנותק מהמציאות בה פעל המערער.

לטענה זו יש להשיב, שמערכת המס לא תוכל לגבות מס אמת כאשר הנישום מספק לה נתונים שאינם מתיישבים עם המציאות אפילו לשיטתו שלו ושבפגישותיו עם נציגי המשיב, הן בשלב א' של קביעת השומה והן בשלב ההשגה, אין הנישום מעמיד את המפקח על הנתונים האמיתיים. אין למערער אלא להלין על עצמו, ובדרך פעולתו הוא שלל מהמשיב את האפשרות לנהוג אחרת משנהג.

 

13.       בהקשר האמור לעיל עולה השאלה באיזו מידה ניתן להביא, לראשונה בערעור בבית המשפט, נתונים עובדתיים חדשים ושונים מאלה שהובאו לפני פקיד השומה. בטרם אפנה לסוגיה זו, אדגיש שוב, כי בפרשה דנן אין, לטעמי, צורך להיזקק לסוגיה האמורה, שכן אין להעדיף את הגירסה שמסר המערער בבית המשפט על פני הגירסה המתקבלת מהדו"חות שהגיש ומההסברים שמסר למפקח. אינני קובע שהגירסה "הכבושה" אינה סבירה מבחינה עסקית, ונשמעה עדותו של מנהל תחנת המוניות מר תורג'מן לפיה שיטת ה"פיקס" היא השיטה המקובלת יותר. הקביעה האמורה מבוססת על כך שלא עלה בידי המערער לשכנעני שאכן פעל בצורה השונה חזיתית מהאופן שנובע מהדו"חות שהגיש ומהנתונים שמסר למפקח. כדי שאקבל טענה זו של המערער, היה עליו להצביע על מקור "הטעות" בדיווחיו, ופרט לטענה סתמית של חוסר הבנה ואי ידיעה לא הושמעה כל טענה משכנעת, מה גם שהמערער היה מיוצג על ידי בעלת מקצוע.

 

14.       מעבר לאמור לעיל אוסיף, כי גם על פי הכללים שעניינם האפשרות להציג לראשונה בערעור עובדות שלא הובאו לפני פקיד השומה, אינני סבור שיש מקום להיזקק לתיזה העובדתית שהועלתה על ידי המערער בערעורו.

אינני סבור שיש מקום לקביעת כלל נוקשה, לפיו לעולם לא יוכל נישום להעלות, לראשונה בערעור, טענה עובדתית שלא עלתה, לא במישרין ולא מכללא, בעת הדיונים בשומה, אך אין ספק שמדובר באפשרות השמורה למקרים יוצאי דופן. הכלל הבסיסי הוא, שהדיון בערעור מס הכנסה, אף כי אינו מוגבל לשאלות משפטיות בלבד וכולל גם שמיעת ראיות, אינו בגדר דיון בערכאה ראשונה:

 

"אמנם הערעור לבית המשפט המחוזי אינו מוגבל לשאלות של משפט ואפשר לערער גם על שאלות שבעובדות אך אין בכך כדי לגרוע כמלוא הנימה מהעובדה שבית המשפט המחוזי דן בענין כערכאה ערעורית. אין לראות את הדיון המתנהל לפניו כאילו היה ראשון בדבר. קדם לו לדיון זה בירור אצל פקיד השומה והחלטתו של זה משמשת יסוד לדיון בבית המשפט המחוזי" (השופט ויתקון, ע"א 98/56 היועץ המשפטי לממשלה נ' לויטר, פ"ד יא, 465, בעמ' 466).

 

ככלל, תפקידו של בית המשפט בערעור מס הכנסה הוא לבחון את מהלכיו של פקיד השומה ולבדוק את סבירותם וכשרותם. עמד על כך בית המשפט העליון בהתייחסו לערר לפי חוק מס שבח מקרקעין, תשכ"ג-1963, אך הדברים יפים גם לערעורי מס הכנסה:

 

"הליך הערר בפני ועדת הערר נועד לקיים ביקורת שיפוטית על החלטת המנהל בהשגה, בהתבסס על מערכת השיקולים שניצבה בפני המנהל עובר להחלטתו בהשגה. אין זה רצוי לאפשר לנישום לנסות ולתקוף את החלטת המנהל, על ידי העלאת טענה חדשה בהליך הערר, שכן טענה זו לא הובאה בפני המנהל בתור שיקול שעליו ליתן דעתו עליו" (ע"א 583/90 מנהל מס שבח מקרקעין תל-אביב נ' גורפינקל ואח', תקדין-עליון, 94(3), 290, סימן 12 לפסק הדין, מפי כב' השופט בך).

 

ראו גם האמור בהחלטת כב' השופטת אופיר-תום בעמ"ה 68/93 מיקרוקול נ' פקיד שומה, מיסים י/2, עמ' ה-9:

 

"שהרי בית המשפט היושב לדין בערעור מס הכנסה, ... אינו אמור לשמש 'ערכאה אלטרנטיבית' לפקיד השומה. תפקידו כאמור לבחון את טיב השומה, ואת הבסיס שעליו הוצבה לאור הטיעונים שהובאו על ידי הנישום, ולהחליט מה ייעשה בה, קרי, אם 'יאשר, יפחית, יגדיל, או יבטל את השומה וכו''. הכל על בסיס הדיונים שנתקיימו בפניו ובפני פקיד השומה, ועל בסיס הטיעונים שהוצגו לו במהלך דיון זה. הצגת טיעונים עובדתיים חדשים, שלא עמדו בפני פקיד השומה עובר להוצאת השומה, אינה מתיישבת עם מטרת ההליך כולו".

 

אכן, ניתן לאבחן בין טענה עובדתית לבין טענה משפטית, לגביה האפשרות להעלות טיעון חדש תהיה רחבה יותר, ובמיוחד כאשר אין מדובר ב"פתיחת חזית חדשה", אם כי עדיין יש משקל לעקרון לפיו:

 

"אין לראות בשלב הערעור בתיק מס הכנסה שלב דיוני בראשיתי, קרי, דיון 'דה נובו' הפותח את פרשת הנישום מחדש, אלא, דיון המהווה המשכו של הדיון שנתקיים בשלב ההשגה בפני פקיד השומה" (עמ"ה 94/96 בנאסולי נ' פקיד שומה נתניה, מסים יא/1, עמ' ה-30, כב' השופטת אופיר-תום).

 

ניתן ללמוד גזירה שווה, בשינויים המחויבים, מההלכות העוסקות באפשרות להציג ראיות חדשות בשלב הערעור האזרחי. ככלל, הצגת ראיות כאלה תותר, כאשר המערער לא ידע על קיומה של הראיה בשלב הדיון בערכאה הדיונית, ואף לא היה יכול לדעת עליה גם אם היה נוקט בשקידה סבירה, או כאשר מדובר בראיה שבאה לעולם רק לאחר מתן פסק הדין. כל זאת רק כאשר המערער פעל בתום לב ומדובר בראיה מהותית וכבדת משקל (עמ"ה 1171/01 שטרנליכט נ' פקיד שומה נתניה, מיסים יז/4, עמ' ה-32, כב' השופט אלטוביה).

על פי העקרונות המפורטים לעיל, אין מקום להדרש לעובדות החדשות שהמערער מעלה לראשונה בערעור זה. אין כל הסבר סביר מדוע לא פורטו עובדות אלה לפני פקיד השומה (ומדוע לא הוגש הדו"ח בהתבסס עליהן). אין מדובר בנתונים שנודעו למערער לראשונה עובר לדיון בערעור, אלא מדובר בנתונים שהיו כל העת בידיעתו-שלו.

 

15.       בא כוחו של המערער מבקש להסתמך על פסק הדין בע"א 495/63 מלכוב נ' פקיד השומה תל אביב, פ"ד יח(2), 683, בו נפסק על ידי כב' השופט לנדוי כי: "... בדונו בערעור מס הכנסה יושב בית המשפט לא רק כפוסק בין שני בעלי דין כמו בערעור אזרחי, אלא על ידי הגשת הערעור נפתח פתח לעיון נוסף בשומה שנעשתה על ידי פקיד השומה, ומוטלת חובה על בית המשפט לא רק כלפי הנישום המערער, אלא גם כלפי הציבור כולו, שלו ענין בכך שהשומה תהיה שומת אמת" (שם, עמ' 686).

הדגש בדבריו של עו"ד ארן הוא על הסיפא של הדברים: "שהשומה תהיה שומת אמת". לשיטתו, אין לפקוד על המערער את עוון הצגתם של הנתונים לפני פקיד השומה באופן שבו הם הוצגו על ידו (או על ידי מייצגו) אם מתברר שאין מדובר בנתוני אמת.

הקטע המצוטט לעיל מפסיקתו של כב' השופט לנדוי מבטא  את העקרון, כי בתחרות בין האינטרס הפרטי של הנישום לבין האינטרס הציבורי, גוברת ידו של האחרון, כך שבית המשפט רשאי, במקרה מתאים, להגדיל את השומה אף אם לא התבקש על ידי פקיד השומה לעשות כן. מבחינה זו הדברים אינם יכולים לסייע ישירות למערער. עם זאת, אני מוכן להניח שהחובה המוטלת על בית המשפט לחתור ל"שומת אמת" קיימת גם במקרה ההפוך, כאשר מתבררת טעותו של פקיד השומה שנעשתה לרעת הנישום.

ואולם, הנישום שמציג לפני פקיד השומה, בשלוש הזדמנויות שונות (הגשת הדו"ח, הדיון בשומה בשלב א' ושלב ההשגה), נתונים שנטענים על ידו בערעור להיות שגויים, אינו יכול להישמע בטענה שלא נעשתה שומת אמת, אם שומה זו מבוססת על נתונים אלה ולא על הנתונים ה"חדשים" שמוצגים לראשונה בערעור. כפי שקבעתי, ה"אמת" במקרה דנן מצויה דווקא בנתונים שהציג המערער לפקיד השומה ו"אמת" זו צריכה להיות עדיפה על ה"אמת" שבוחר המערער להציג רק בשלב הנוכחי. אין להשלים עם מהלכו של הנישום אשר רק בבית המשפט מעלה גירסה חדשה לחלוטין, ללא כל הסבר סביר לצעד זה. העדפת הגירסה האמורה, בהעדר סיבות בעלות משקל רב לעשות כן, לא תאפשר קיומו התקין של מנגנון הדיווח לשלטונות המס, שעליו מבוססת, במידה רבה, גביית המס מהנישומים.

 

16.       נמצא שדין הערעור להידחות. עם זאת, טענתו העובדתית של המערער, לפיה בשנת 1998 הפעיל שמונה מוניות בהיקף מלא (ולא תשע כמפורט בנימוקי השומה) לא נסתרה וראינו כי המשיב היה אף מוכן להניח, אמנם לצרכי פשרה, שכך הם פני הדברים. לפיכך יש לתקן את השומה לשנת 1998 באופן שבנספח 3 לנימוקי השומה ייעשה החישוב לפי שמונה מוניות ולא לפי תשע מוניות.

בכפוף לתיקון זה הערעור נדחה. המערער ישא בהוצאות המשיב בסך 7,500 ש"ח להיום ובתוספת מע"מ.

 

המזכירות תמציא העתק פסק הדין לב"כ הצדדים.

 

ניתן היום, כ"ג בניסן, תשס"ד (14 באפריל 2004), בהעדר הצדדים.