1

בתי המשפט

עא 001543/01	בית משפט מחוזי תל אביב-יפו
	הרכב השופטים: י' גולדברג-סגן נשיא-אב"ד ר' שטרנברג אליעז-סגן נשיא-שופטת ע' פוגלמן שופט	בפני:

	1 . מדינת ישראל - מנהל המכס והבלו 2 . בית המכס אשדוד - גובה המכס אשדוד	בעניין:
המערערים	ע"י ב"כ מפרקליטות ת"א (אזרחי) עו"ד א' בורשטין - מוזס
	נ ג ד
	יהודה ברמן בע"מ
המשיב	ע"י ב"כ עו"ד מ' גור ועו"ד ד' סיטן

פסק דין

1. ערעור על פסק דינו של בית המשפט השלום בתל – אביב – יפו (כב' השופט צ' דותן) (ת.א. 71601/98), אשר חייב את המערערת לשלם למשיבה הישבון, לפי סעיף 156 לפקודת המכס [נוסח חדש] (להלן – "פקודת המכס" ו/או "הפקודה).

2. הערעור נסב על פרשנותו של התנאי הקבוע בסעיף 156 (א) לפקודת המכס "כי לא היה בטובין כל שימוש בישראל". בסעיף נקבע לאמור:

"טובין שיובאו - חוץ מטובין שיובאו בצובר - והם מיוצאים תוך ששה חדשים מיום סילוקם מפיקוח רשות-המכס, יותר עליהם הישבון של תשעים אחוז מסכום המכס ששולם עליהם, ובלבד שהוכח להנחת- דעתו של גובה המכס, כי לא היה בטובין כל שימוש בישראל, או אם היה שימוש, לא היה זה אלא השימוש שגרם לגילוי אי-התאמתם לתנאי-המכר או לגילוי ליקוי שהיה קיים בהם בשעת סילוקם ואילולא אותו שימוש לא היו אי-ההתאמה או הליקוי ניתנים לגילוי."

2. להלן עובדות המקרה כפי שהסכימו עליהם הצדדים.

ביום 21.10.97 ייבאה המשיבה משלוח של עטים כדוריים (להלן – "הטובין") ושילמה עבורם דמי מכס בסך 12,804 ₪. ביום 28.10.97 נמסרו הטובין לחברת קראבקס אינטרנשיונל בע"מ (להלן – "קראבקס"). ביום 02.11.97 ביקשה קראבקס מגובה המכס שיאפשר לה לבצע ייצוא של הטובין שרכשה מהמשיבה, וכן הודיעה על כוונת המשיבה לתבוע את הישבון המכס. ביום 12.11.97 ייצאה קראבקס את הטובין לחו"ל. ביום 18.11.97 הגישה המשיבה, באמצעות סוכן המכס, דרישת הישבון בסך 11,523 ₪, בגין הטובין שיוצאו. המערערת דרשה ביום 25.11.97 מסמכים נוספים. ביום 08.12.97 דחה המערער 2 את דרישת ההישבון, בנימוק שמכירת הטובין על ידי המשיבה לקראבקס מהווה "שימוש בטובין" לצורך סעיף 156 לפקודת המכס. על כן, לטענתו, אין המשיבה זכאית להישבון.

על יסוד העובדות המוסכמות הללו, ביקשו בעלי הדין מבית המשפט קמא לקבוע, "האם מכירת הטובין מהתובעת [המשיבה ] לקראבקס מהווה "שימוש בטובין" לצורך סעיף 156 לפקודת המכס".

המשיבה טענה, כי במקרה בו מוכר היבואן את הטובין לגורם אחר, מבלי שעשה בהם שימוש כלשהו, וכאשר גם אותו גורם אחר איננו מתכוון לעשות בטובין שימוש כלשהו, אלא מייצא את הטובין לחו"ל, אין לראות במכירת הטובין לגורם האחר בגדר "שימוש", שהרי אין כל כוונה לעשות שימוש בטובין בארץ, ובפועל לא השתמשו בטובין. לפיכך זכאית היא להישבון המס ששולם בעת יבוא הטובין, בהתאם לסעיף 156 לפקודה. מנגד, המערערת גרסה, כי מכירת הטובין לגוף שלישי מהווה שימוש כאמור בסעיף 156 לפקודה ולפיכך אין זכאית המשיבה להישבון.

אין מחלוקת בין הצדדים כי התנאים הנוספים הקבועים בסעיף 156 , (למעט כאמור התנאי השנוי במחלוקת) התקיימו במקרה דנן. אין גם מחלוקת בין הצדדים, כי לא נעשה בטובין כל שימוש פיזי לתכלית לה נועדו הטובין.

3. בית המשפט קיבל את עמדת המשיבה וקבע כי מכירת הטובין לקראבקס אינה מהווה "שימוש בטובין" לצורך סעיף 156 לפקודת המכס. על כן, נקבע, כי נתקיימו התנאים המפורטים בסעיף 156, לזכאות המשיבה להישבון.

בעשותו כן בחן בית המשפט קמא, את פרשנות התיבה "שימוש" בשני מישורים; במישור הלשוני – מילולי ובמישור תכלית החקיקה.

במישור לשון החוק עומד בית המשפט על כך, כי יש לפרש את התיבה "שימוש" בלשון בני אדם. בית המשפט קבע כי משמעותה של התיבה היא שימוש פיזי בדבר, לצורך כלשהו ומכירה אינה נכללת בגדרה של התיבה. משמעות זו עולה, לשיטתו של בית המשפט קמא, גם מעיון בערך "שימוש" במילונים השונים. בית המשפט הוסיף, כי ניתן ליישב את פרשנותו האמורה עם פירוש התיבה בדברי חקיקה אחרים. עוד צויין כי היזקקות המחוקק למונח "שימוש" בסיפא של סעיף 156 מצביעה אף היא על כך שהשימוש הינו שימוש פיזי כלשהו.

במישור תכלית החקיקה לומד בית המשפט מעיון בדברי הכנסת ומבחינת משפט משווה כי ביסוד ההישבון עומד רצונו של המחוקק להגן על התוצר המקומי והייצור המקומי מפני יבוא מוצרים מתחרים, ורצונו להגביר את היצוא ולעודד ייצור בארץ של מוצרים ליצוא. במקרה שלפנינו, לא הייתה כל פגיעה בתוצר המקומי כיוון שהסחורה יוצאה מיד לחו"ל מבלי שהגיעה לצרכן הישראלי. על כן מוצדק להתיר למשיבה את ההישבון.

בית המשפט דחה את טענת המערערת כי סעיף 6 לחוק מסים עקיפים (מס ששולם ביתר או בחסר) תשכ"ח – 1968 (להלן - חוק מיסים עקיפים) תומך בפרשנותה לסעיף 156.

בית המשפט מוסיף כי אם עדיין נותר ספק בשאלה הפרשנית, היה עלינו להעדיף את הפירוש הדווקני המקל והמיטיב עם הנישום (המשיבה).

4. המערערת חולקת על הפרשנות שנתן בית המשפט קמא לסעיף 156 לפקודה, ולתנאי נשוא הדיון.

בהתייחס למשמעות הלשונית-מילולית טוענת המערערת, כי פרשנותה הרגילה והטבעית של המילה שימוש הינה "ניצול של משהו כדי להפיק ממנו תועלת או כדי למלא את הצורך שהוא מספק" [ראה "רב מלים של י' שויקה"]. אין הצדקה לשונית, לפיכך, לצמצם את הפרשנות של המילה רק לשימוש הפיסי פונקציונלי בטובין. המערערת מדגישה, כי אף הסעיף נוקט בלשון גורפת "כל שימוש". על כן, יש לפרש את התיבה "שימוש" כוללת בתוכה, בין היתר, גם מכירה.

בהתייחס לתכלית הוראת החוק, טוענת המערערת, כי זו באה להיטיב עם יבואן שייבא טובין לארץ אך החזירם לחו"ל מבלי שעשה בהם כל שימוש בישראל ומבלי שהפיק מהם תועלת ורווח. בנסיבות אלה, כאשר היבואן לא הפיק כל תועלת מן הטובין המיובאים, המגמה היא להקטין את נזקו שנגרם עקב יבוא הטובין ללא תועלת. לפיכך מחזירים לו את מיסי היבוא ששילם (בשיעור שנקבע). ואולם במקרה בו היבואן מוכר את הטובין, כמו במקרה שלפנינו, מפיק הוא תועלת מהם, ולפיכך אין כל סיבה לזכותו בהישבון.

המערערת חוזרת על טענתה כי ניתן למצוא בסעיף 6 לחוק מיסים עקיפים חיזוק לעמדתה.

5. מנגד, סומכת המשיבה ידיה על פסק דינו של בית המשפט קמא ועל טעמיו.

המשיבה טוענת, כי משמעותה של המילה שימוש בלשון בני האדם הוא שימוש פיזי בטובין, לצורך כלשהו, להבדיל מ"מכירה" שאינה "שימוש", אלא רק העברת זכויות משפטיות בטובין מצד אחד למשנהו, כאשר בטובין עצמם לא נעשה מאום. הסיפא של סעיף 156 לפקודה, תומך בפרשנות זו. פרשנות זו אף עולה מעיון בדברי חקיקה אחרים.

המשיבה כופרת בתכלית החקיקתית לה טוענת המערערת ומדגישה כי אין לה אחיזה בלשון החוק. ההוראה נסבה על הטובין עצמם ולא על מי שייבא ו/או ייצא את הטובין. מטרת הסעיף ופרק ההישבון כולו הוא לשקף אינטרס של המדינה – הגנה על תוצרת הארץ – ולא להגן על היבואן או להיטיב את נזקיו.

המשיבה חוזרת על הקביעה כי את דיני המסים יש לפרש בצורה דווקנית ולטובת הנישום.

עוד נטען כי הנחתה של המערערת כי הפיקה תועלת ורווח ממכירת הטובין היא הנחה מוטעית מיסודה. שאלת הרווח והתועלת אינה מהווה חלק מרשימת העובדות עליהן הסכימו הצדדים, ובית המשפט קמא לא הכריע בשאלה זו.

המשיבה מוסיפה, כי סעיף 6(1) לחוק המסים העקיפים אינו רלוונטי למקרה דנן.

דיון

6. הנושא העומד ביסוד ערעור זה הינו פרשנות התנאי הקבוע בסעיף 156 לפקודת המכס, "כי לא היה בטובין כל שימוש בישראל". גדר המחלוקת נסב על התיבה "שימוש". היש לומר כי "שימוש" משמעותו שימוש פיזי בלבד, כטענת המשיבה, או שמא ניתן לומר כי "שימוש" כולל גם מכירה, כטענת המערערת.

העקרונות המנחים בפרשנות דיני המיסים אינם שנויים במחלוקת:

"אין להם לחוקי המסים כללי פרשנות משלהם (ר' ע"א 421/78, בעמ' 456; ע"א 364/80 (בר"ע 41/80), בעמ' 581; ע"א 534/79, בעמ' 735). כמו כל חוק אחר, גם לעניין חוק מס נקודת המוצא היא לשון החוק, והשאלה היא, אם לאפשרויות השונות יש עיגון, ולו מינימאלי, בלשון ההוראה. מבין האפשרויות הלשוניות השונות יש לבחור אותה אפשרות, המגשימה את מטרתה של חקיקת המס. לעתים מטרת החקיקה היא הטלת מס, ולעתים מטרתה היא פטור ממס. בזו כבזו על הפרשן ליתן אותו פירוש, המביא להגשמת תכלית החקיקה. אין עליו לפרש את החוק לטובת הנישום (ר' ע"א 39/61, בעמ' 1769), כשם שאין עליו לפרשו לרעתו. טובתו של נישום אחד היא לעתים רעתו של נישום אחר. אין עליו לפרש את החוק באופן דווקני, כשם שאין עליו לפרשו באופן ליבראלי".

ראה ע"א 165/82 קיבוץ חצור נ' פקיד שומה רחובות, פ"ד לט (2) 70, 75.

7. פרשנות הוראת החוק נסמכת, אם כן, על שני אדנים - לשון החוק ותכליתה.

אשר לפרשנות המילולית של התיבה "שימוש" - אנו סבורים, כי זו אכן חלה על פי נוסחה ומובנה הלשוני על שימוש פיזי, כטענת המשיבה, אולם בלשון החקיקה יש עיגון גם לפרשנות לפיה נכלל בתיבה זו גם מצב של מכירה, כטענת המערערת.

התיבה שימוש מוגדרת במילון כדלהלן:

"שימוש" – 1. שרות, מילוי תפקיד עזר אצל מישהו:... 2. השתמשות, ניצול דבר מה לצורך מסויים"

א. אבן שושן, "המילון החדש", הוצאת קרית ספר בע"מ, ירושלים, כרך חמישי, עמ' 2722.

"שימוש – ניצול לתכלית מסויימת; תועלת מעשית ויום יומית".

ש. בהט, מ. מישור, "מילון ההווה", ספריות מעריב"

ובמקום אחר,

"שימוש" – ניצול של משהו או השתמשות בו כדי להפיק ממנו תועלת או כדי למלא את הצורך שהוא נועד לספק".

י' שויקה, "רב מילים – המילון השלם לעברית חדשה", כרך שישי, עמ' 1815.

רואים אנו כי התיבה שימוש, כהגדרתה במילונים השונים, אינה מסויגת לשימוש פיזי בלבד. ההגדרה כוללת גם כל מצב של "ניצול דבר מה לצורך מסויים" או "ניצול של משהו או השתמשות בו כדי להפיק ממנו תועלת". משכך יש לכלול בגדר מתחם האפשרויות הלשוניות של התיבה גם מצב מכירה.

8. על מנת למצוא את המשמעות המשפטית הנכונה של התיבה נפנה כעת לתכלית החקיקה.

כדברי, השופט ברק בע"א 165/82 קיבוץ חצור נ' פקיד שומה רחובות, פ"ד לט (2) 70, 74.

"הלשון היא איפוא נקודת המוצא. אך היא אינה נקודת הסיום... מבין האפשרויות השונות שהלשון פותחת יש לבחור באחת ויחידה כאפשרות 'נכונה'. בחירה זו נעשית על-פי מטרת ההוראה ועל-פי תכליתה".

בעניינו חלוקים הצדדים באשר למטרתה של הוראת החוק. המערערת טוענת, כי זה בא להיטיב עם יבואן שייבא טובין לארץ אך החזירם לחו"ל מבלי שעשה בהם כל שימוש בישראל ומבלי שהפיק מהם תועלת ורווח (בבחינת הקטנת הנזק). לעומת זאת המשיבה טוענת, כי מטרת הסעיף להגן על תוצרת הארץ. נאמר כבר עכשיו, כי אנו סבורים כי הדין בעניין עם המערערת.

ראשית אין לקבל את ההנחה כי תכליתה הבלעדית של חקיקת מכס הינה הגנה על תוצרת הארץ.

כפי שנפסק בהקשר חקיקה מעין זו: "תכליתו של כל חוק הינה היעדים, המטרות, האינטרסים והערכים אשר החוק בא להגשים. ככלל, חקיקת מס נועדה להגדיל את הכנסות המדינה ואף להשפיע על עיצובה של תכלית חברתית כלשהיא".

ע"א 2102/93 מדינת ישראל נ' מירון מפעלי תעשיות הגליל (ממ"ת בע"מ) פ"ד נא (5) 160, 168.

מעבר לתכלית כללית זו, שומה עלינו לבחון את התכלית הקונקרטית העומדת בבסיס ההוראה.

ההיסטוריה החקיקתית בעניננו לא מלמדת על כך שתכלית הוראת סעיף 156 לחוק הינה הגנה על התוצר המקומי.

תיקון פקודת המכס, במסגרתו נכללה גם ההוראה הנדונה, נסב על נושאים שונים. כך למשל אחד הנושאים לו יוחד חלק ניכר מן הדיון בדברי הכנסת הינו עידוד היצוא, ובמסגרת זו החזרת מכס על סחורה ששימשה לייצור מוצרי ייצוא. לסעיף הנדון אין זיקה לנושא זה. בבחינתנו הפרשנית שומה עלינו אפוא להבחין בין הנושאים השונים שנכללו בתיקון החקיקה ולהתמקד בתכלית הפרטיקולרית של ההוראה הנדונה.

על תכלית זו ניתן ללמוד מעיון בדברי ההסבר לתיקון פקודת המכס [הצעת חוק 429, תש"ך, 134, 138]. שם נאמר: "במקביל לתיקון סעיף 150 ... מוצע גם תיקון סעיף 156".

סעיף 150 לפקודה מעניק למנהל סמכות להחזיר מכס או לוותר על תשלומו (כולו או מקצתו), במקרה שטובין אבדו, הושמדו ניזוקו או נעזבו לרשות המכס. וזו לשונו:

"המנהל רשאי להחזיר מכס או לוותר על תשלומו, כולו או מקצתו, באחת מאלה:

(1) הטובין אבדו, הושמדו, ניזוקו או נעזבו לרשות המכס, בין בעודם בפיקוחה ובין לפני כן; ובלבד שלא תוגש תביעה להחזרה או לויתור אחרי שסולקו הטובין מפיקוח רשות-המכס;

(2) הטובין סולקו מפיקוח רשות המכס ותוך ששה-חדשים לאחר סילוקם נתגלו בהם אי-התאמה לתנאי-המכר או ליקוי שהיו קיימים בהם בשעת סילוקם; ובלבד שהתביעה על החזרה או ויתור הוגשה מיד לאחר הגילוי האמור והוכח, להנחת דעתו של גובה המכס, כי לא היה בטובין כל שימוש בישראל, או אם היה שימוש, לא היה זה אלא השימוש שגרם לגילוי אי-התאמתם לתנאי-המכר או לגילוי ליקוי שהיה קיים בהם בשעת סילוקם ואילולא אותו שימוש לא היו אי-ההתאמה או הליקוי ניתנים לגילוי."

אין מחלוקת כי מטרתו של סעיף 150 הנ"ל היא להקטין את נזקו של יבואן שייבא סחורה, מקום שלא הפיק מייבוא הטובין תועלת מאחר ואלו אבדו או ניזוקו כמפורט בסעיף. מההקבלה המפורשת בין הסעיפים, העומדת בבסיס חקיקתו של סעיף 156, עולה כי זוהי גם התכלית בבסיס הוראת סעיף זה. אם לא נעשתה כל פעולה בהתייחס לטובין ואלה מוחזרים מבלי שהייתה ליבואן כל תועלת מיבואם, מוקטן הנזק שנגרם לאחרון עקב יבוא הטובין בדרך השבת המכס ששולם. [ בה במידה מוחזר אף מס הקניה - ס' 29 ג לחוק מס קניה (סחורות ושירותים), תשי"ב - 1952 ].

להוראה זו אין אפוא נגיעה לנושא ההגנה על תוצרת הארץ.

מן הכלל אל הפרט: במקרה שלפנינו, בו המשיבה מכרה את הטובין המיובאים על ידי מכירתם, אין מקום להסיק - בין על פי לשונה של ההוראה ובין על פי תכליתה - כי לא נעשה בהם שימוש.

מכאן שלא התמלא התנאי הקבוע בסעיף 156 (א) לקבלת הישבון.

9. אנו מקבלים את הערעור, מבטלים את פסק דינה של הערכאה הדיונית ודוחים את תביעת המשיבה.

המשיבה תישא בהוצאות המערערים, בשתי הערכאות, בסך 25,000 ₪.

ניתן היום, ה' בכסלו תשס"ד (30 בנובמבר 2003).

המזכירות תשלח העתק מפסק הדין לב"כ הצדדים.

ע' פוגלמן, שופט

ר' שטרנברג אליעז, שופטת סגן-נשיא

י' גולדברג, שופט סגן-נשיא אב"ד